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3. Diferencias temporarias

En el cálculo de la cuota a pagar se consideran las diferencias existentes entre el resultado contable y la base imponible, pudiéndose utilizar, a nivel teórico, dos procedimientos en su determinación:

El primero basado en la cuenta de resultados, lo que implica calcular las diferencias por la diferente valoración entre los gastos deducibles y los ingresos computables, y los gastos e ingresos contables. Este procedimiento fue el elegido por el PGC de 1990.

El segundo basado en el balance, lo que implica determinar las diferencias por la diferente valoración entre los activos y pasivos fiscales, y los activos y pasivos contables, procedimiento elegido por el PGC 07. A estas diferencias se les conoce como temporarias.

Así, la norma 13.ª del PGC 07 establece que:

«Diferencias temporarias son las derivadas de la diferente valoración, contable y fiscal, atribuida a los activos, pasivos y determinados instrumentos de patrimonio de la empresa en la medida en que tengan incidencia en la carga fiscal futura.»

De la definición desarrollada por la norma se observa la consideración de diferencias generadas por «determinados instrumentos de patrimonio» que en el Plan de 1990 no se consideraban, y que no pueden ser calculadas comparando gastos e ingresos, por surgir de partidas contabilizadas en el patrimonio neto, es decir, en el balance y no en la cuenta de Pérdidas y ganancias, pero que por tener efecto impositivo en el futuro habrá de ser registrado, lo que en aras de la aplicación del principio de uniformidad obliga a utilizar un mismo enfoque en el cálculo de las diferencias que puedan surgir entre el ámbito contable y fiscal, y así determinar todas las diferencias comparando los importes por los que las operaciones que las generan figuran en el balance (activos y pasivos contables), con sus equivalentes fiscales (activos y pasivos), aun cuando, en algunos casos, las mencionadas operaciones tengan también reflejo contable en la cuenta de Pérdidas y ganancias.

La valoración contable a considerar será el valor en libros, mientras que la valoración fiscal será la base fiscal, la cual es definida en la norma 13.ª de la siguiente manera:

«Base fiscal es el importe atribuido a los activos, pasivos o instrumentos de patrimonio de acuerdo con la legislación fiscal aplicable.»

En definitiva, la base fiscal sería el importe por el que figurarían en un balance hipotético fiscal, para cuya determinación se habría utilizado la normativa fiscal aplicable, los activos, pasivos y determinados instrumentos de patrimonio surgidos de las diferentes operaciones realizadas por la empresa.

En el caso de que la valoración contable de un determinado activo, pasivo o instrumento de patrimonio difiera de su valoración fiscal (es decir, de su base fiscal), nos encontramos ante una diferencia temporaria:

 

Valoración contable
Valoración fiscal
Diferencia
Valor en libros
Base fiscal
Temporaria

 

La mencionada norma, a continuación, establece que existen dos tipos de diferencias temporarias, deducibles e imponibles, las cuales aparecen definidas en el siguiente cuadro:

 

Diferencias temporarias
Definición
Deducibles Son aquellas que darán lugar a menores cantidades a pagar o mayores cantidades a devolver por impuestos en ejercicios futuros, normalmente a medida que se recuperen los activos o se liquiden los pasivos de los que se derivan.
Imponibles Son aquellas que darán lugar a mayores cantidades a pagar o menores cantidades a devolver por impuestos en ejercicios futuros, normalmente a medida que se recuperen los activos o se liquiden los pasivos de los que se derivan.

 

En la definición de los dos tipos de diferencias, deducibles e imponibles, se ve plasmado uno de los objetivos prioritarios que se pretende conseguir con la aplicación de la nueva normativa contable, cual es que el balance presente de la forma más fiable y aproximada posible la situación de la empresa para que cualquier interesado en ella pueda tener toda la información necesaria para la toma de decisiones relacionadas con la misma.

Recuérdese que en el Plan de 1990 las diferencias se analizan teniendo en cuenta si en el ejercicio presente dan lugar a un mayor o menor importe a pagar; así, si la diferencia es positiva se está incrementando la base, lo que implica que el importe a pagar en el ejercicio es mayor que el impuesto devengado, por lo que se está anticipando el impuesto, mientras que si la diferencia es negativa se minora la base imponible, lo que implica que el importe a pagar en el ejercicio es menor que el impuesto devengado, por lo que se está retrasando, es decir, difiriendo el impuesto.

Sin embargo, en el PGC 07 se observa que la consideración de las diferencias temporarias como deducibles o imponibles depende de si en el futuro van a generar un menor o mayor importe a pagar, lo cual será analizado en el epígrafe 8.

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