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6. El estado de cambios en el patrimonio neto

Se trata de un estado completamente nuevo que constituye una de las grandes novedades en relaci贸n con la informaci贸n a suministrar a trav茅s de las cuentas anuales.

Se divide en dos partes:

  1. Estado de ingresos y gastos reconocidos.
  2. Estado total de cambios en el patrimonio neto.

El estado de ingresos y gastos reconocidos recoge los cambios en el patrimonio neto derivados de las siguientes operaciones.

  1. Resultado del ejercicio de la cuenta de P茅rdidas y ganancias.
  2. Los ingresos y gastos imputados directamente en el patrimonio neto de acuerdo con las normas de registro y valoraci贸n contenidas en el PGC, entre los que podemos citar los siguientes:

    • Ingresos y gastos de activos financieros disponibles para la venta.
    • Ingresos y gastos por pasivos a valor razonable con cambios en el patrimonio neto.
    • Otros ingresos y gastos imputados directamente al patrimonio neto tales como deterioro o reversiones del deterioro de determinadas participaciones y valores representativos de deuda de empresas del grupo o asociadas.
    • Ingresos y gastos por coberturas de flujos de efectivo.
    • Ingresos y gastos por cobertura de inversi贸n neta en el extranjero.
    • Diferencias de conversi贸n.
    • Ingresos por subvenciones de capital.
    • Ingresos y gastos derivados del efecto impositivo imputados directamente al patrimonio neto.
  3. Transferencias a la cuenta de P茅rdidas y ganancias, seg煤n lo dispuesto en el texto del PGC. En este apartado se deben incluir los ingresos y gastos que han sido imputados directamente al patrimonio neto, y que posteriormente han sido traspasados a la cuenta de P茅rdidas y ganancias, entre los que cabe citar los siguientes:

    • Transferencias de ingresos y gastos de activos financieros disponibles para la venta.
    • Transferencias de ingresos y gastos por pasivos a valor razonable con cambios en el patrimonio neto.
    • Transferencias de ingresos y gastos por coberturas de flujos de efectivo.
    • Transferencias de ingresos y gastos por cobertura de inversi贸n neta en el extranjero.
    • Transferencias de diferencias de conversi贸n.
    • Transferencias de subvenciones de capital.
    • Transferencias de ingresos y gastos derivados del efecto impositivo.

6.1. Modelo de ingresos y gastos reconocidos en el estado de cambios en el patrimonio neto

(cuadro)

6.2. Modelo del estado total en el estado de cambios en el patrimonio neto

Estado total de cambios en el patrimonio neto. Esta segunda parte tiene una estructura similar a la informaci贸n requerida en el apartado 10 de la memoria en su modelo normal del PGC 1990 que en relaci贸n con los fondos propios exige la realizaci贸n de un an谩lisis del movimiento durante el ejercicio de cada partida del balance incluida en esta agrupaci贸n, indic谩ndose los or铆genes de los aumentos y las causas de las disminuciones.

El modelo de esta segunda parte del estado de cambios en el patrimonio neto se presenta como un cuadro de doble entrada en el que aparecen las diferentes partidas del patrimonio neto, con los cambios que han afectado a cada una de ellas desglosados verticalmente. Al igual que ocurre con todos los estados financieros se formula para dos ejercicios consecutivos.

(cuadro)

EJEMPLO 1

Por tanto, lo realmente novedoso es la primera parte de este estado, en la que se tratan de explicar las variaciones del patrimonio como consecuencia de los ingresos y gastos habidos durante el ejercicio, tanto los que han sido imputados a la cuenta de P茅rdidas y ganancias, como aquellos otros ingresos y gastos que han sido imputados directamente al patrimonio pero que no afectan al resultado del ejercicio.

Estado de cambios en el patrimonio neto

La sociedad 芦GRAMA禄 compra un activo financiero clasificado como disponible para la venta cuyo precio de adquisici贸n en abril del a帽o X-1 es de 1000 u.m. Al cierre del a帽o X-1 el valor razonable de este activo es de 1.200 u.m.

El asiento contable a realizar en el momento de la compra es el siguiente:

鈥 Abril de X-1

Concepto Debe Haber
Inversiones financieras 1.000
Tesorer铆a 1.000

Al cierre del ejercicio se ajusta el activo a su valor razonable con cambios en patrimonio neto, ya que se trata de un activo que ha sido calificado como disponible para la venta.

鈥 31 de diciembre de X-1

Concepto Debe Haber
Inversiones financieras 200
Beneficios en activos financieros disponibles para la venta (cta. 900) 200

En este momento hay un activo con un valor contable de 1.200 y un valor fiscal de 1.000.

Suponiendo un tipo de gravamen del IS de un 30% la diferencia temporaria imponible ser谩 de 60 u.m. (30% 麓 200).

El apunte contable a realizar como consecuencia de esta diferencia ser谩:

鈥 31 de diciembre de X-1

Concepto Debe Haber
Impuesto diferido (8301) 60
Diferencias temporarias imponibles (479) 60

En este momento se traspasan las cuentas de los grupos 8 y 9 a una cuenta del subgrupo 13 que figurar谩 en el balance dentro del patrimonio neto.

鈥 31 de diciembre de X-1

Concepto Debe Haber
Beneficios en activos financieros disponibles para la venta (cta. 900) 200
Impuesto diferido (8301) 60
Ajustes por valoraci贸n en instrumentos financieros (133) 140

En el balance a 31 de diciembre del a帽o X-1 tendremos las siguientes cuentas relacionadas con las anteriores operaciones:

ACTIVO CORRIENTE
PATRIMONIO NETO
140
Activo financiero 1.200
Ajustes por valoraci贸n de instrumentos financieros
PASIVO NO CORRIENTE
Pasivos por impuesto diferido
60

En la cuenta de P茅rdidas y ganancias no hay ning煤n resultado derivado de la operaci贸n descrita, ya que el ajuste del activo financiero se ha llevado a patrimonio neto y no a resultados, lo mismo que ocurre con el impuesto correspondiente.

El estado de cambios en el patrimonio neto correspondiente al ejercicio X-1 en lo que respecta a la parte de ingresos y gastos reconocidos ser铆a el siguiente:

X-1

X-2

A) Resultado de la cuenta de P茅rdidas y ganancias 0
B) Ingresos y gastos imputados directamente al patrimonio neto
Por valoraci贸n de activos 200
Efecto impositivo 鈥 60
Total ingresos y gastos imputados directamente en el patrimonio neto 140
C) Transferencias a la cuenta de P茅rdidas y ganancias 0
Total transferencias a la cuenta de P茅rdidas y ganancias 0
TOTAL DE INGRESOS Y GASTOS RECONOCIDOS A+/鈥 B +/鈥 C 140

A continuaci贸n vamos a plantear una serie de operaciones que se realizan en el a帽o siguiente.

En el a帽o X se venden las inversiones financieras por un importe de 1.250 u.m.

En primer lugar hacemos un apunte contable para ajustar a su valor razonable el activo financiero.

Concepto Debe Haber
Inversiones financieras 50
Beneficios en activos financieros disponibles para la venta (cta. 900) 50

Teniendo el cuenta el tipo impositivo del 30% contabilizamos el apunte siguiente:

Concepto Debe Haber
Impuesto diferido (8301) 15
Diferencias temporarias imponibles (479) 15

El apunte relativo a la venta ser谩:

Concepto Debe Haber
Tesorer铆a 1.250
Inversiones financieras 1.250

Al haberse producido la venta el beneficio ya est谩 realizado por lo que habr谩 que registrar el apunte siguiente:

Concepto Debe Haber
Transferencia de beneficios en activos financieros disponibles para la venta (802) 250
Beneficios de disponibles para la venta (cta. 7632) 250

Se produce la reversi贸n de la diferencia temporaria, por lo que haremos el asiento:

Concepto Debe Haber
Diferencias temporarias imponibles (479) 75
Impuesto diferido (8301) 75

Al llegar el cierre del ejercicio todas las cuentas de los grupos 8 y 9 se traspasan a las cuenta 133 mediante los apuntes siguientes:

Concepto Debe Haber
Impuesto diferido (8301) 60
Ajustes por valoraci贸n en instrumentos financieros (133) 60

Concepto Debe Haber
Beneficios en activos financieros disponibles para la venta (cta. 900) 50
Ajustes por valoraci贸n en instrumentos financieros (133) 50

Concepto Debe Haber
Ajustes por valoraci贸n en instrumentos financieros (133) 250
Transferencia de beneficios en activos financieros disponinibles para la venta (802) 250

Concepto Debe Haber
Impuesto corriente (6300) 75
Hacienda P煤blica acreedora por conceptos fiscales (475) 75

Concepto Debe Haber
Beneficios de disponibles para la venta (cta. 7632) 250
Impuesto corriente (6300) 75
P茅rdidas y ganancias (129) 175

El estado de cambios en el patrimonio neto correspondiente al ejercicio X, incluyendo tambi茅n la columna del a帽o anterior, en lo que respecta a la parte de ingresos y gastos reconocidos ser铆a el siguiente:

X
X-1
A) Resultado de la cuenta de P茅rdidas y ganancias 175 0
B) Ingresos y gastos imputados directamente al patrimonio neto
Por valoraci贸n de activoEfecto impositivo 50鈥 15 200鈥 60
Total ingresos y gastos imputados directamente en el patrimonio neto 35 140
C) Transferencias a la cuenta de P茅rdidas y ganancias
Por valoraci贸n de activosEfecto impositivo 鈥 25075 00
Total transferencias a la cuenta de P茅rdidas y ganancias 鈥 175 0
TOTAL DE INGRESOS Y GASTOS RECONOCIDOS A+/鈥 B +/鈥 C 35 140

El resultado imputado a P茅rdidas y ganancias asciende a 175, que se han imputado en su totalidad al ejercicio X en el que se ha realizado la venta de los activos financieros. Sin embargo, el aumento en el patrimonio se ha producido en parte en el ejercicio X-1 por un importe de 140 u.m. y otra parte en el ejercicio X por importe de 35 u.m.

A trav茅s del estado de cambios en el patrimonio neto se informa de esta situaci贸n de modo que se obtiene una informaci贸n m谩s precisa de cu谩ndo se producen los ingresos, diferenciando aquellos que se imputan a resultados de aquellos otros que se imputan directamente al patrimonio neto.

AdjuntoTama帽o
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