1. Introducción. El planteamiento del PGC 07

Uno de los objetivos declarados del PGC 07 es la mejora de la comparabilidad de la información financiera de las entidades españolas a través de una intensa asimilación de los principios contables asumidos en las normas internacionales. Los aplicables al caso que nos ocupa se encuentran recogidos en NIIF 3, norma emitida en marzo de 2004 y que se encuentra actualmente en proceso de enmienda. Las normas 19.ª y 21.ª del PGC 07 diseñan un sistema presidido por dos principios generales:

1. Aplicación de las reglas de NIIF 3 a las combinaciones cubiertas por dicha norma.
2. Continuidad en las prácticas contables aplicables al resto de operaciones (fusiones y escisiones entre entidades del grupo).

En el Borrador de marzo, algunas reglas de la norma 19.ª no se tomaban de la norma internacional vigente, sino del proyecto de enmienda ¹ que se encuentra en fase de discusión en este momento (por ejemplo, la contabilidad de contraprestaciones contingentes), pero la versión de julio desechó este enfoque. Por otro lado, y como es regla general en el PGC 07, abundan conceptos y reglas que en ocasiones no se definen y en otras deben ser interpretados o completados recurriendo a unas normas internacionales que no tienen un valor interpretativo reconocido en el texto. También la regulación propuesta para la transición a 1 de enero sigue un planteamiento semejante, reproduciendo una importante cantidad de las reglas contables fundamentales de NIIF 1, pero sin el grado de desarrollo y precisión de esta norma.

El procedimiento diseñado en el PGC 07 para la contabilización de una combinación de negocios de acuerdo con la general norma 19.ª pasa por las siguientes etapas:

1. Verificar que estamos ante una transacción o suceso que debe ser calificado como combinación de negocios.
2. Determinar la norma aplicable del modo que sigue:

    

   • Si se trata de una fusión, escisión o aportación no dineraria entre entidades de un mismo grupo, se aplica la norma 21.ª.
   • En los demás casos, se aplica la norma 19.ª.

    

3. Identificación del adquirente.
4. Determinar el coste de la combinación.
5. Identificación y valoración de los activos y pasivos adquiridos que cumplen las condiciones para su contabilización separada (esto es, como algo diferente del fondo de comercio positivo o negativo de la operación).
6. Cálculo del fondo de comercio positivo o negativo.

¹ El Exposure Draft of Proposed Amendments to NIIF 3 «Business Combinations» fue publicado en junio de 2005. Se espera la publicación de una norma definitiva en el tercer trimestre de este año.